Порядок оподаткування ПДВ операцій з ввезення/постачання на митній території України лікарських засобів та медичних виробів

  • 28.05.2015, 16:41
  • Андрій Яремко
Згідно з п.п. «в» п. 193.1 ст. 193 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI зі змінами та доповненнями (далі – ПКУ) ставку ПДВ у розмірі 7 % від бази оподаткування вcтановлено для операцій з:

постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні та внесених до Державного реєстру лікарських засобів, а також медичних виробів за переліком, затвердженим Кабінетом Міністрів України;

постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання, дозволених для застосування у межах клінічних випробувань, дозвіл на проведення яких надано центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері охорони здоров’я.

Водночас, п. 38 підр. 2 розд. ХХ ПКУ, який набрав чинності 07.05.2015, визначено, що тимчасово, до 31.03.2019, від оподаткування ПДВ звільняються:

- операції з ввезення на митну територію України лікарських засобів, внесених до Державного реєстру лікарських засобів, медичних виробів, внесених до Державного реєстру медичної техніки та виробів медичного призначення та/або введених в обіг відповідно до законодавства у сфері технічного регулювання та оцінки відповідності, та операції з першого постачання таких лікарських засобів, медичних виробів на митній території України;

- операції з першого постачання виробником на митній території України лікарських засобів, внесених до Державного реєстру лікарських засобів, медичних виробів, внесених до Державного реєстру медичної техніки та виробів медичного призначення та/або введених в обіг відповідно до законодавства у сфері технічного регулювання та оцінки відповідності;
- операції з постачання (передачі) лікарських засобів та медичних виробів, що були ввезені та/або поставлені на митній території України відповідно до цього пункту, у системі охорони здоров’я від центрального органу виконавчої влади України, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері охорони здоров’я, та/або від державних підприємств, створених за наказом цього центрального органу виконавчої влади, до кінцевого споживача (пацієнта) у межах виконання бюджетних програм із забезпечення медичних заходів державних програм та/або комплексних заходів програмного характеру у сфері охорони здоров’я.

Звільнення від оподаткування ПДВ, передбачене цим пунктом, застосовується, якщо ввезення та/або постачання здійснюється на підставі договорів із спеціалізованими організаціями, що здійснюють закупівлі, перелік яких визначений Законом України «Про здійснення державних закупівель», укладених на виконання угод між центральним органом виконавчої влади України, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері охорони здоров’я, та відповідною спеціалізованою організацією, що здійснює закупівлі, у межах виконання бюджетних програм із забезпечення медичних заходів державних програм та/або комплексних заходів програмного характеру у сфері охорони здоров’я.

У разі порушення цільового використання лікарських засобів та медичних виробів, що ввозяться на митну територію України та/або постачаються на митній території України відповідно до цього пункту, платник податку зобов’язаний збільшити податкові зобов’язання за наслідками податкового періоду, на який припадає таке порушення, на суму ПДВ, що мала бути сплачена в момент ввезення (нарахована в момент постачання) таких лікарських засобів та медичних виробів, а також несе відповідальність відповідно до законодавства.

Перелік лікарських засобів та медичних виробів, які закуповуються на підставі угод щодо закупівлі із спеціалізованими організаціями, що здійснюють закупівлі, та порядок ввезення, постачання і цільового використання лікарських засобів, медичних виробів, що звільняються від оподаткування ПДВ відповідно до цього пункту, визначаються Кабінетом Міністрів України.

До визначення та затвердження Кабінетом Міністрів України відповідного переліку, операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України лікарських засобів і медичних виробів, перерахованих у пункті 38 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, оподатковуються податком на додану вартість за ставками, встановленими пунктом 193.1 статті 193 ПКУ (7 відс. або  20 відсотків).

Щодо подання уточнюючого розрахунку до податкової декларації з ПДВ

Відповідно до п. 50.1 ст. 50 Податкового кодексу України, зі змінами та доповненнями (далі – ПКУ) у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов’язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Статтею 102 ПКУ визначено, що строк давності складає 1095 днів (2555 днів у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до ст. 39 ПКУ), що настають за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов’язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, – за днем її фактичного подання.

3 урахуванням змін, внесених до п. 198.6 ст. 198 ПКУ, з 01.01.2015 втратила чинність норма, згідно з якою у разі, якщо платник ПДВ не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму ПДВ на підставі отриманої податкової накладної, таке право зберігалося за ним протягом 365 календарних днів з дати складання такої накладної.

Таким чином, всі податкові накладні, складені в звітних податкових періодах 2014 року, могли бути включені до складу податкового кредиту не пізніше грудня 2014 року (за умови дотримання інших вимог ПКУ щодо формування податкового кредиту).

Оскільки станом на 31.12.2014 до складу податкового кредиту могли бути включені податкові накладні з датою складання не раніше 01.01.2014, до уточнюючих розрахунків, які подаються до контролюючого органу з метою включення до складу податкового кредиту таких податкових накладних, не можуть бути включені податкові накладні з датою складання до 01.01.2014 (винятком є лише податкові накладні, які включаються до складу податкового кредиту за фактом оплати платниками податку, які формують податковий кредит за касовим методом).

Таким чином, починаючи з 01.01.2015 платники ПДВ, які станом на зазначену дату не включили до складу податкового кредиту суми ПДВ за податковими накладними, складеними з 01.01.2014 по 31.12.2014, можуть реалізувати своє право на формування податкового кредиту по таким податковим накладним шляхом подання уточнюючих розрахунків за відповідні звітні періоди, але з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ, тобто за звітний період січень 2014 року уточнюючий розрахунок може бути подано не пізніше ніж через 1095 днів починаючи з 20.02.2014, за грудень 2014 року – не пізніше ніж через 1095 днів починаючи з 20.01.2015.

Зазначене стосується податкових накладних, складених у 2014 році як в електронному так і в паперовому вигляді, як зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних так і тих, що за правилами, діючими до цієї дати, не підлягали реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок виправлення помилки в реквізитах заголовної частини податкової накладної

Відповідно до п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Отже, у випадку допущення помилки в реквізитах податкової накладної платник податку на дату виявлення зазначеної помилки має право скласти розрахунок коригування до такої податкової накладної, в якому всі правильно заповнені реквізити податкової накладної повторюються, а реквізит, в якому допущено помилку, заповнюється без помилок. У цьому випадку графи з 1 по 13 розрахунку коригування не заповнюються (залишаються пустими).

Помилка, допущена в номері чи даті податкової накладної, не може бути виправлена шляхом подання розрахунку коригування.

Розрахунок коригування, складений постачальником (продавцем) товарів (послуг) до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації.
Розрахунки коригування, що складаються до усіх податкових накладних, які були складені до 01 лютого 2015 року, а також розрахунки коригування до податкових накладних, які не видаються отримувачу (покупцю) - платнику податку (за наявності законодавчих підстав для складання таких розрахунків коригування), підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальником (продавцем).

Щодо реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної

Відповідно до п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України, із змінами і доповненнями (далі - ПКУ) якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг складається розрахунок коригування до податкової накладної.

Згідно з п. 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 22.09.2014 № 957, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.10.2014 за № 1235/26012, із змінами і доповненнями (далі - Порядок № 957) у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до ст. 192 розд. V ПКУ постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

У такому розрахунку з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг зазначаються виправлені дані.

Пунктом 22 Порядку №957 визначено, що розрахунок коригування, складений постачальником (продавцем) товарів (послуг) до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Реєстрі:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника (продавця) або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (продавцю), для чого постачальник (продавець) надсилає складений розрахунок коригування отримувачу (покупцю). З цією метою постачальник (продавець) складає у загальному порядку розрахунок коригування, у верхній лівій частині якого робить відповідну помітку «X», та надсилає його отримувачу (покупцю). Накладання електронних цифрових підписів посадових осіб постачальника (продавця) та отримувача (покупця) на такий розрахунок коригування здійснюється у порядку, визначеному законодавством.

Розрахунки коригування, що складаються до усіх податкових накладних, які були складені до 01 лютого 2015 року, а також розрахунки коригування до податкових накладних, які не видаються отримувачу (покупцю) - платнику податку (за наявності законодавчих підстав для складання таких розрахунків коригування), підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальником (продавцем).

Розрахунок коригування, що складається до податкової накладної, яка була складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента, місце постачання яких розташоване на митній території України, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем (покупцем) таких послуг.

Наслідки безпідставного складення податкової накладної та її реєстрації у ЄРПН у разі відсутності факту здійснення операції
з постачання товарів (послуг) та /або їх оплати

Відповідно до п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України, із змінами та доповненнями (далі – ПКУ) податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов’язань продавця.

Згідно із п. 187.1 ст. 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 201.4 та п. 201.10 ст. 201 ПКУ визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов’язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) та надати покупцю за його вимогою.

При цьому, пунктом 192.1 ст. 192 ПКУ передбачено, що у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг до податкової накладної складається розрахунок коригування.

Механізм внесення до ЄРПН відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, звіряння даних, що містяться у виданих платникам ПДВ - отримувачам (покупцям) товарів/послуг податковій накладній та/або розрахунку коригування, з відомостями, які містяться у ЄРПН, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» (далі – Порядок № 1246).

Враховуючи наведене, якщо факт здійснення операції з постачання товарів/послуг та/або оплати відсутній, а платником податку безпідставно складена податкова накладна, то до неї не може бути виписаний розрахунок коригування. Така податкова накладна, у разі її реєстрації в ЄРПН, виключенню з ЄРПН не підлягає.

Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних ЄРПН є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг (п.201.10 ст. 201 ПКУ).

Крім того, розбіжності даних податкової декларації та даних ЄРПН є податковою інформацією, що свідчить про можливі порушення платником податків податкового законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Якщо платник не надасть пояснення щодо суті таких розбіжностей та документальні підтвердження своїх пояснень на обов’язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту, це є однією з обставин, за наявності якої здійснюється документальна позапланова перевірка платника податку (пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПКУ).

Про порядок реєстрації філією податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних

Починаючи з 1 січня 2015 року, складання податкових накладних/розрахунків коригування здійснюється за формою і в порядку, затвердженими наказом Міністерства фінансів України від 22.09.2014 № 957 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної» із змінами та доповненнями (далі - Порядок № 957).

Відповідно до Порядку № 957, якщо не зареєстровані платниками податку на додану вартість філії та інші структурні підрозділи платника податку самостійно здійснюють постачання товарів/послуг та проводять розрахунки з постачальниками/споживачами, то зареєстрований платник податку, до складу якого входять такі структурні підрозділи, може делегувати філії або структурному підрозділу право складання податкових накладних. Для цього платник податку повинен кожній філії та кожному структурному підрозділу присвоїти окремий цифровий номер, про ІЦО має письмово повідомити контролюючий орган за місцем його реєстрації як платника податку на додану вартість.

При складанні податкової накладної філією чи іншим структурним підрозділом платника податку в графі «Продавець» податкової накладної зазначаються найменування головного підприємства, зареєстрованого як платник податку, що визначено статутними документами, та найменування такої філії (структурного підрозділу).

У разі постачання товарів/послуг філії (структурному підрозділу) платника податку при складанні податкової накладної у графі «Покупець» разом із найменуванням головного підприємства, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, зазначається найменування такої філії (структурного підрозділу), яка фактично є стороною договору від імені головного підприємства (покупця).

Порядковий номер податкової накладної складається з трьох частин, в третій частині якого зазначається цифровий номер філії чи структурного підрозділу при складанні податкової накладної філією чи структурним підрозділом платника податку. У разі коли податкова накладна заповнюється самим платником податку, номер філії чи структурного підрозділу не заповнюється.

Починаючи з 1 січня 2015 року, всі податкові накладні/розрахунки коригування до них складаються платниками податку виключно в електронному вигляді.

Відповідно до п.2 Порядку № 957 усі податкові накладні підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246) .

Згідно з Порядком № 1246 для делегування права підпису податкової накладної та/або розрахунку коригування іншій посадовій особі, платник податку отримує засоби електронного цифрового підпису в акредитованих центрах сертифікації ключів для такої особи та подає контролюючому органові за місцем реєстрації посилені сертифікати електронного цифрового підпису зазначеної особи. У такому разі електронні цифрові підписи посадових осіб платника податку накладаються у такому порядку: першим - електронний цифровий підпис посадової особи, якій делеговано право підпису податкової накладної та/або розрахунку коригування; другим - електронний цифровий підпис, що є аналогом відбитка печатки платника податку (за наявності).

Щодо механізму відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, то такий механізм визначений Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 (далі - Порядок № 569).

Відповідно до п. 5 Порядку № 569 електронні рахунки відкриваються виключно на підставі реєстру платників податку, який ДФС після присвоєння особі індивідуального податкового номера платника податку надсилає Казначейству. Для філій чи окремих структурних підрозділів відкриття електронних рахунків в Казначействі не передбачено.

Отже, якщо платник податку делегував своїй філії право складання податкових накладних, на таку філію поширюються загальні правила складання та реєстрації в ЄРПН податкових накладних, а електронний рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість в Казначействі відкривається виключно платнику податку - головному підприємству.

Порядок виправлення помилок у звіті щодо сум нарахованого єдиного внеску

Відповідно до п. 1 частини 2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 2464) платник єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі – єдиний внесок) зобов’язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

Виправлення страхувальником помилок у звіті по єдиному внеску передбачено розділом V Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 № 435 (далі – Порядок № 435).

У разі виявлення помилки у звіті до закінчення терміну подання цього звіту страхувальник повторно формує та подає звіт у повному обсязі до фіскального органу за місцем обліку.

Чинним вважається останній електронний або паперовий звіт, поданий страхувальником до закінчення термінів подання звітності, визначених Порядком № 435.
Якщо страхувальником до закінчення терміну подання Звіту подаються лише окремі таблиці за поточний звітний період Звіту зі статусом ”скасовуюча”, ”додаткова” цей Звіт не вважається звітом і вважається таким, що не подавався (п. 1 розд. V Порядку № 435).

Пунктом 2 розд. V Порядку № 435 визначено, що у разі виявлення страхувальником у Звіті після закінчення звітного періоду помилки в реквізитах (крім сум), що стосується страхувальника або застрахованої особи, подаються скасовуючі документи, тобто страхувальник повинен сформувати та подати Звіт за попередній період, який містить: перелік таблиць Звіту, відповідну таблицю зі статусом ”скасовуюча” з відомостями, які були помилкові, на одну або декількох застрахованих осіб та відповідну таблицю зі статусом ”початкова” із зазначеними правильними відомостями на одну або декількох застрахованих осіб, при цьому таблиця 6 додатка 4 до цього Порядку повинна містити дані по кожній застрахованій особі окремо.

Згідно з абз. другим п. 2 частини 1 ст. 13 Закону № 2464 документальні та камеральні перевірки проводяться у порядку, встановленому Податковим кодексом України (далі – ПКУ). Так, відповідно до п. 50.2 ст. 50 ПКУ платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку і збору, який перевіряється контролюючим органом.

Враховуючи зазначене, роботодавець до початку його перевірки контролюючим органом має право подати до відповідного органу ДФС необхідні скасовуючі документи щодо виявлених недостовірних відомостей про застрахованих осіб та одночасно початкові документи із зазначеними вірними відомостями разом з пояснювальною запискою щодо їх зміни.

Обмежень щодо періодів, за які роботодавець має право подати уточнюючий звіт щодо сум нарахованого єдиного внеску з метою виправлення самостійно виявлених недостовірних відомостей, чинним законодавством не передбачено.

Щодо оподаткування військовим збором сум орендної плати

Відповідно до ст. 759, ст. 762 Цивільного кодексу України за договором найму (оренди), наймодавець передає або зобов’язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк, за користування якого з наймача справляється плата, розмір якої встановлюється договором найму.

 Згідно з п.п. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 розд. XX Податкового кодексу України (далі - ПКУ) об’єктом оподаткування збором є доходи, визначені ст. 163 ПКУ.

 Так, п. 163.1 ст. 163 ПКУ передбачено, що об’єктом оподаткування резидента є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

 До загального місячного (річного) доходу платника податку, включаються, зокрема, суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору (п.164.2.2 п.164.2 ст. 164 ПКУ) та дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому пунктом 170.1 статті 170 ПКУ (п.п. 164.2.5 п. 164.2 ст. 164 ПКУ).

Таким чином, сума орендної плати, що виплачується за договором оренди рухомого (нерухомого) майна підлягає оподаткуванню військовим збором на загальних підставах.

Щодо утримання податку із сум доходів нерезидента, які виплачуються за договором, укладеним в іноземній валюті

Підпунктом 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України (далі – ПКУ) встановлено, що резидент або постійне представництво нерезидента, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 цього Кодексу, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 ПКУ) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Оскільки податок з доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, сплачується до бюджету під час виплати таких доходів на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України), то сума доходів нерезидента, з якої утримується та сплачується податок, за договором, укладеним в іноземній валюті,  визначається виходячи з офіційного курсу Національного банку України на дату виплати таких доходів.

Щодо відображення у податковому обліку операцій з розрахунками в іноземній валюті до 01.01.2015

Державна фіскальна служба України листом від 05.05.2015 №16030/7/99-99-19-07-02-17 надала роз’яснення з питань оподаткування податком на прибуток операцій в іноземній валюті.

Оподаткування операцій з розрахунками в іноземній валюті здійснюється згідно з п. 153.1 ст. 153 Податкового кодексу України (далі - ПКУ) у редакції, чинній до 01.01.2015.

Визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку. При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку (підпункт 153.1.3 пункту 153.1 етапі 153 ПКУ).

Облік операцій в іноземній валюті   регулюється Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 № 193 і зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.08.2000 за № 515/4736 (далі - П(С)БО № 21).

Пунктом 4 П(С)БО № 21 визначено, що курсова різниця - це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах.

У податковому обліку позитивне значення курсових різниць, визначене відповідно до п. 153.1.3 п. 153.1 ст. 153 ПКУ, банківською установою включається до складу доходу від операційної діяльності, іншими платниками податку - до складу інших доходів.

Відповідно до положень п.137.4 ст.137 ПКУ датою отримання доходів, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, є звітний період, у якому такі доходи визнаються згідно з цією статтею, незалежно від фактичного надходження коштів (метод нарахувань), визначений з урахуванням норм цього пункту та статті 159 цього Кодексу.

Податкові витрати за операціями в іноземній валюті формуються згідно з вимогами п.п. "а" п.п. 138.10.4 п.138.10 ст.138 ПКУ та відносяться до інших операційних витрат, які включаються до складу витрат у періоді, в якому вони були здійснені (п. 138.5 ст.138 ПКУ).

Тобто, визначені за правилами бухгалтерського обліку курсові різниці від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти для цілей оподаткування податком на прибуток визнаються доходами та/або витратами у звітному періоді їх виникнення відповідно до вимог ПКУ.

Щодо обліку прибутку, звільненого від оподаткування

ДФС України наказом від 30.04.2015 №325 затверджено Узагальнюючу податкову консультацію щодо обліку прибутку, звільненого від оподаткування відповідно до вимог п.154.8, п.154.9 ст.154 Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 154.8 статті 154 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла до 01.01.2015) (далі – ПКУ), звільняється від оподаткування прибуток підприємств паливно-енергетичного комплексу в межах фактичних витрат, що не перевищують загальну річну суму:

- передбачених інвестиційними програмами, схваленими національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики, на капітальні вкладення з будівництва (реконструкції, модернізації) міждержавних, магістральних та розподільчих (локальних) електричних мереж, електричних станцій, теплоелектроцентралей, магістральних газопроводів, газорозподільних мереж, підземних сховищ газу та встановлення лічильників газу населенню, у тому числі сум, спрямованих на повернення кредитів, які використані для фінансування вищезазначених цілей;

- передбачених проектами, фінансування яких здійснюється за рахунок суб’єктів природних монополій, виробників електричної та/або теплової енергії відповідно до рішень Кабінету Міністрів України;

- витрат у межах інвестиційної складової, затвердженої національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики, необхідної для повернення кредитів, інвестицій, погашення облігацій (боргових цінних паперів), випущених (отриманих) енергогенеруючими компаніями, з метою фінансування капітальних вкладень з будівництва (реконструкції, модернізації) обладнання електричних станцій і теплоелектроцентралей, відповідно до плану будівництва (реконструкції, модернізації), затвердженого Кабінетом Міністрів України.

Згідно з пунктом 154.9 статті 154 ПКУ, звільняється від оподаткування прибуток суб’єктів господарювання водо-, теплопостачання та водовідведення в межах витрат, передбачених інвестиційними програмами, погодженими органом місцевого самоврядування (в межах його компетенції) та схваленими національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері комунальних послуг (для суб’єктів, регулювання діяльності яких здійснює така комісія), на капітальні інвестиції в будівництво (реконструкцію, модернізацію) об’єктів водо-, теплопостачання та водовідведення, та/або сум, спрямованих на повернення кредитів, які використані для фінансування зазначених цілей.

Поряд з цим пунктом 152.11 статті 152 ПКУ визначено, що платники податку, дохід (прибуток) яких повністю та/або частково звільнено від оподаткуванням цим податком, а також ті, що провадять діяльність, яка підлягає патентуванню, ведуть окремий облік доходу (прибутку), який звільняється від оподаткування відповідно до ПКУ, або доходу, отриманого від діяльності, що підлягає патентуванню. При цьому:

- до складу витрат таких платників податку, пов’язаних з отриманням доходу (прибутку), що не звільняється від оподаткування, не включаються витрати, пов’язані з отриманням такого звільненого доходу (прибутку);

- сума амортизаційних відрахувань, нарахованих на основні засоби, що використовуються для отримання такого звільненого доходу (прибутку), не враховується у витратах, пов’язаних з отриманням доходу (прибутку), що не звільняється від оподаткування.

У разі якщо основні засоби використовуються для отримання звільненого доходу (прибутку) та інших доходів (прибутків), які підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом на загальних підставах, витрати платника податку підлягають збільшенню на частку загальної суми нарахованих амортизаційних відрахувань, яка так відноситься до загальної суми нарахованих амортизаційних відрахувань звітного періоду, як сума доходів (прибутків), що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом на загальних підставах, відноситься до загальної суми доходів (прибутків) з урахуванням звільнених. Аналогічно відбувається розподіл витрат, що одночасно пов’язані як з діяльністю, дохід (прибуток) від провадження якої звільняється від оподаткування, так і з іншою діяльністю.

Законом України від 31 липня 2014 року №1621-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України» (далі – Закон №1621), який набув чинності 03.08.2014, вилучено абзац дев’ятий пункту 152.11 статті 152 ПКУ стосовно не розповсюдження положення цього пункту в частині ведення окремого обліку на платників податку, прибуток яких звільняється від оподаткування відповідно до пунктів 154.8 і 154.9 статті 154 ПКУ.

Пункти 154.8 і 154.9 статті 154 ПКУ передбачають розрахунок та облік прибутку, що звільняється від оподаткування, в межах фактичних витрат, що не перевищують загальну річну суму, визначених інвестиційними програмами. Ведення окремого обліку доходу (прибутку) та витрат, пов’язаних з отриманням такого доходу (прибутку) з метою застосування пунктів 154.8 та 154.9 статті 154 ПКУ, відповідно до пункту 152.11 статті 152 ПКУ не передбачається.

Сума прибутку, що звільняється від оподаткування, відповідно до пунктів 154.8 і 154.9 статті 154 ПКУ відображається у додатку ПЗ до форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої наказом Міністерства доходів і зборів України від 30.12.2013 № 872, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 20 січня 2014 року за № 103/24880 (далі – Декларація). У рядку 09 таблиці 1 додатка ПЗ до Декларації платники, що користуються пільгами згідно з пунктами 154.8 та 154.9 статті 154 ПКУ, зазначають суму прибутку, звільненого від оподаткування, а у рядках А1, А2, А3 цієї таблиці здійснюють прокреслення.

Щодо сплати авансових внесків з рентної плати

Державна фіскальна служба України листом від 29.04.2015 р. № 15542/7/99-99-15-04-01-17 надала роз’яснення щодо сплати авансових внесків з рентної плати.

Пунктом 257.4 статті 257 Податкового кодексу України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 28 грудня 2014 року N 71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законів України щодо податкової реформи") (далі - Кодекс) визначено, що окремі категорії платників рентної плати (далі - Плата), які: здійснюють видобування вуглеводневої сировини, користуються радіочастотним ресурсом, здійснюють транспортування нафти і нафтопродуктів магістральними нафтопроводами та нафтопродуктопроводами, транзитне транспортування трубопроводами природного газу та аміаку територією України, сплачують у податковому (звітному) періоді до 30 числа кожного місяця авансові внески з Плати у розмірі однієї третини суми податкових зобов’язань з Плати, визначеної у податковій декларації за попередній податковий (звітний) період.

Податкова звітність з Плати за податковий квартал подається протягом 40 днів (підпункт 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 Кодексу). При цьому граничний термін подання податкової звітності з Плати за І (перший) квартал 2015 року припадає на 12 травня.

Таким чином, зазначений граничний термін подання податкової звітності, а також узгодження платником Плати його податкових зобов’язань за вказаний період настає пізніше ніж граничний термін сплати (29 квітня) авансового внеску з Плати за квітень 2015 року.

З огляду на викладене, платники Плати авансові внески у вигляді однієї третини суми податкових зобов’язань з Плати, визначеної у податковій декларації за І квартал, здійснюють до 30 числа у травні, червні та липні.

Такий же порядок розповсюджується на наступні квартали.

 

                                                                                                                                          Інформаційно-комунікаційний відділ

                                                                                                                                          СДПІ з ОВП у м. Львові МГУ Міндоходів